DEFINIZIONE DI SPESE DI PUBBLICITA' E SPESE DI RAPPRESENTANZA - RISOLUZIONE MINISTERIALE

Con la Risoluzione n. 148/E del 17 settembre 1998, il Ministero delle Finanze fornisce la definizione di spese di pubblicità e di spese di rappresentanza.

Data l'importanza di tale distinzione ai fini tributari, si ritiene utile ricapitolare i punti essenziali della disciplina, anche al fine di agevolare l'interpretazione degli operatori.

Spese di pubblicità

Con la pubblicità "si porta a conoscenza della generalità dei consumatori l'offerta del prodotto, stimolando la formazione o l'intensificazione della domanda (e, quindi, reclamizzandolo)".

"Le spese di pubblicità sono conseguenti alla stipula di un contratto sinallagmatico tra due parti", cioè che preveda obbligazioni per ambo le parti.

La causa di tale contratto "va individuata, di regola, nell'obbligo" di una parte "di pubblicizzare e/o propagandare il prodotto, il marchio, i servizi, o, comunque, l'attività produttiva dell'altra che, a sua volta, si impegna ad una prestazione in denaro o in natura quale corrispettivo della prestazione ricevuta".

Si ricorda che, ai sensi dell'articolo 74, comma 2), del D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917, come modificato dalla L. 28-12-95, n. 549, art. 3, comma 93, "Le spese di pubblicità e di propaganda sono deducibili nell'esercizio in cui sano state sostenute o in quote costanti nell'esercizio stesso e nei quattro successivi".

Le spese di sponsorizzazione rientrano fra le spese di pubblicità. Infatti, in base al contratto di sponsorizzazione l'impresa sposorizzatrice versa una somma di denaro o fornisce una prestazione in natura per ottenere dal soggetto sponsorizzato l'impegno a pubblicizzare il prodotto, il marchio, i servizi o comunque l'attività dell'impresa stessa. In tal senso la Risoluzione ministeriale n. 9/204 del 17-6-92, che riportiamo integralmente.

Spese di rappresentanza

"Con le spese di rappresentanza viene offerta al pubblico una immagine positiva dell'impresa e della sua attività in termini di organizzazione ed efficienza".

"Caratteristica precipua delle spese di rappresentanza è la loro 'gratuità', vale a dire la mancanza di un corrispettivo o di una specifica controprestazione da parte dei destinatari".

L'articolo 74, comma 2) del sopracitato T.U.I.R. stabilisce che "Le spese di rappresentanza sono ammesse in deduzione nella misura di un terzo del loro ammontare e sono deducibili per quote costanti nell'esercizio in cui sono state sostenute e nei quattro successivi. Si considerano spese di rappresentanza anche quelle sostenute per i beni distribuiti gratuitamente, anche se recano emblemi, denominazioni o altri riferimenti atti a distinguerli come prodotti dell'impresa, e i contributi erogati per l'organizzazione di convegni e simili. Le predette limitazioni non si applicano ove le spese di rappresentanza siano riferite a beni di cui al periodo precedente di valore unitario non eccedente lire cinquantamila".

Si pubblicano di seguito le risoluzioni n.148 del 17/9/98 e numero 9/204 del 17/6/92.

Risoluzione n.148 del 17/9/98

Si trasmette, per opportuna conoscenza, il parere di cui alla nota n. 1998/137041, del 14 settembre u.s., espresso ai sensi dell'articolo 21, comma 9, legge 30 dicembre 1991, n. 413, tenuto conto che l'interpretazione data riveste interesse generale.

"Con nota del 17 luglio 1998, n. prot. 11489, la Direzione delle Entrate per la Valle D'Aosta ha trasmesso alla scrivente la richiesta di parere inoltrata, ai sensi dell'articolo 21, comma 9, legge 30 dicembre 1991, n. 413, dalla signora …, titolare della Ditta …, con sede in ….

Con la suddetta nota viene rappresentato che la Ditta …, esercente il commercio al dettaglio di ceramiche per pavimenti e rivestimenti, ha formulato richiesta di preventivo parere in merito al trattamento da riservare, ai fini fiscali, alle spese relative alla locazione di un appartamento (categoria catastale A\2) da destinare ad uso foresteria in quanto utilizzabile per l'organizzazione di colazioni di lavoro e per ospitare, per eventuali brevi soggiorni, i clienti-visitatori provenienti da fuori sede.

Relativamente a dette spese, l'istante ritiene che esse dovrebbero rientrare, ai fini delle imposte sui redditi, tra quelle di pubblicità, disciplinate dall'articolo 74, comma 2, primo periodo, del testo unico delle imposte sui redditi (TUIR), approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917.

Al riguardo, la Direzione delle Entrate per la Valle D'Aosta osserva che, per il caso prospettato, non si tratta di spese di pubblicità, bensì, ove ne venga dimostrata l'inerenza con l'attività svolta, di spese di rappresentanza (articolo 74, comma 2, secondo periodo e segg. del TUIR), in quanto mentre con la pubblicità si porta a conoscenza della generalità dei consumatori l'offerta del prodotto, stimolando la formazione o l'intensificazione della domanda (e, quindi, reclamizzandolo), con le spese di rappresentanza viene offerta al pubblico una immagine positiva dell'impresa e della sua attività in termini di organizzazione e di efficienza.

Pertanto, nel caso illustrato, a parere della citata Direzione delle Entrate, le spese sostenute per il pagamento del canone di locazione, per l'organizzazione di colazioni di lavoro e di eventuali brevi soggiorni per i clienti fuori sede, semprechè, naturalmente, inerenti all'attività svolta, possono rientrare tra quelle di rappresentanza e, come tali, sono deducibili nella misura di un terzo del loro ammontare per quote costanti nell'esercizio in cui sono state sostenute e nei quattro successivi.

In merito a quanto sopra, la scrivente ritiene di poter condividere il parere espresso dalla Direzione delle Entrate per la Valle D'Aosta, anche alla luce dell'ulteriore considerazione secondo cui caratteristica precipua delle spese di rappresentanza è la loro "gratuità", vale a dire la mancanza di un corrispettivo o di una specifica controprestazione da parte dei destinatari, cioè di un obbligo di "dare" o "facere" a carico degli stessi, mentre le spese di pubblicità sono conseguenti alla stipula di un contratto sinallagmatico tra due parti, la cui causa va individuata, di regola, nell'obbligo di una di esse di pubblicizzare e/o propagandare il prodotto, il marchio, i servizi, o, comunque, l'attività produttiva dell'altra che, a sua volta, si impegna ad una prestazione in denaro o in natura quale corrispettivo della prestazione ricevuta.

Va altresì rilevato, comunque, che la deducibilità ai fini fiscali di dette spese è subordinata al rispetto delle condizioni poste dall'articolo 75 del TUIR, vale a dire alla sussistenza dei requisiti della competenza, della certezza e determinabilità e dell'inerenza".

Risoluzione 9/204 del 17/6/92

Sponsorizzazioni sportive. Sponsorizza-zione di gare automobilistiche. Esistenza di formale contratto. Spese di rappresentanza. Non sono tali. Spese di pubblicità. Sono tali. Deducibilità integrale. Sussiste. Spese relative a operazioni con società residenti in Stati extra/CEE aventi regime fiscale privilegiato. Limitazione alla deducibilità. Sussiste ex art. 76, comma 7-bis, DPR n. 917/1986.

Un professionista ha rappresentato il caso di una società che svolge la propria attività nel settore della meccanica pesante, i cui prodotti sono destinati a clienti residenti sia nel territorio nazionale sia in Paesi esteri.

La società di che trattasi ha stipulato un preaccordo per la sponsorizzazione del proprio nome (marchio) nel 1988, definendo, nel 1990, formale contratto di sponsorizzazione con una società di corse automobilistiche con sede legale nel Principato di Monaco.

Nel contratto è stato previsto l'obbligo da parte di quest'ultima, di effettuare per l'anno 1990 la sponsorizzazione della denominazione della società finanziatrice nel corso di gare automobilistiche (esposizione del marchio su macchine da competizione, utilizzazione del materiale del team sul proprio materiale pubblicitario).

La società finanziatrice ha regolarmente imputato al conto profitti e perdite la spesa sostenuta ed ha provveduto all'autofatturazione IVA, ai sensi dell'art. 17, terzo comma del DPR 26-10-1972 n. 633, atteso che la società non residente è priva di un rappresentante legale in Italia.

Ciò premesso, il professionista istante chiede conferma del parere secondo il quale la spesa sostenuta dalla società a titolo di sponsorizzazione è riconducibile tra le spese di pubblicità e quindi integralmente deducibile ai sensi dell'art. 74, comma 2, del Testo unico delle imposte sui redditi 22-12-1986, n. 917.

In merito a quanto sopra si ritiene che occorra anzitutto distinguere tra spese di rappresentanza che, stante la vigente normativa, sono deducibili soltanto nella misura di un terzo del loro ammontare e spese di pubblicità che sono invece deducibili per intero.

In proposito va osservato, che per spese di rappresentanza si intendono quelle sostenute dall'impresa per offrire al pubblico una immagine positiva di se stessa e della propria attività in termini di floridezza, efficienza ecc.

È questa certamente la caratteristica principale di tali spese, alla quale si aggiunge di norma quella della loro "gratuità", vale a dire della mancanza di un corrispettivo o di una specifica controprestazione da parte dei destinatari, cioè di un obbligo di "dare" o "facere" a carico degli stessi, se non quello generico di porre all'attenzione del pubblico la prestazione finanziaria dell'impresa erogante, ovvero quella di una evidente sproporzione tra prestazioni e controprestazioni previste.

Le spese di sponsorizzazione che invece possono accomunarsi a quelle di pubblicità sono connesse ad un contratto la cui caratterizzazione è costituita, di regola, da un rapporto sinallagmatico tra lo sponsor e il soggetto sponsorizzato, in base al quale le parti interessate fissano le clausole contrattuali in relazione agli scopi che esse intendono raggiungere.

Generalmente mediante tale contratto lo sponsor si obbliga ad una prestazione in denaro o in natura nei confronti del soggetto sponsorizzato che, a sua volta si impegna a pubblicizzare e/o a propagandare il prodotto, il marchio, i servizi, o comunque, l'attività produttiva dello sponsor e, pertanto, le relative spese, cui non può disconoscersi una stretta correlazione con l'intento di conseguire maggiori ricavi, rientrano nella previsione normativa di cui alla prima parte del comma 2 dell'art. 74 del TUIR, con i conseguenti riflessi in termini fiscali.

Alla luce delle suesposte considerazioni, si conviene con l'assunto del professionista in merito alla deducibilità per intero delle spese sostenute dalla società finanziatrice nel caso prospettato, tenuto altresì conto degli elementi specifici del rapporto posto in essere evidenziati nel quesito.

Ovviamente, la deducibilità di dette spese è subordinata al rispetto anche delle altre condizioni poste dall'art. 76, comma 1, del TUIR, vale a dire alla sussistenza dei requisiti della competenza nonchè della certezza e determinabilità oggettiva delle stesse.

Non assume particolare rilievo, peraltro, la circostanza che il percettore del compenso di sponsorizzazione sia una società estera: l'art. 75, infatti, non pone alcuna limitazione in ordine alla deducibilità dei componenti negativi relativi ad operazioni con società residenti all'estero.

La limitazione della deducibilità di detti componenti è invece prevista dall'art. 76, comma 7bis del TUIR (con effetto dal 1-1-1992), nel caso di somme erogate a società residenti in paesi extracomunitari, aventi un regime fiscale privilegiato, le quali direttamente o indirettamente controllano l'impresa residente nè sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa.