REVERSE CHARGE -
RAPPORTI TRA SOCIETÀ CONSORTILE E IMPRESE CONSORZIATE
(Ris.ministeriale
n.380/E del 10 /10/08)
Nei rapporti posti in essere tra
Società consortile e proprie consorziate, il meccanismo del “reverse charge” non trova applicazione, per cui le imprese
consorziate devono fatturare, con le modalità ordinarie, le prestazioni rese a
favore della Società consortile e quest’ultima deve applicare l’IVA, in sede di
ribaltamento dei costi a carico delle proprie consorziate.
Questo uno dei principali
chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate, con la Risoluzione ministeriale
n.380/E del 10 ottobre 2008, nella quale viene affrontato il caso di lavori di
manutenzione straordinaria e restauro di un fabbricato, affidati in appalto ad
un’ATI (Associazione Temporanea di Imprese), la quale costituisce una Società
consortile a responsabilità limitata (SCARL) a cui affida, a sua volta,
l’esecuzione unitaria dell’intervento.
Per la realizzazione materiale
dei lavori, la SCARL si avvale delle prestazioni rese dalle stesse Società
consorziate e da Società terze.
1. Rapporti tra SCARL e Società consorziate
Ai fini dell’applicazione del
“reverse charge” nei rapporti fra SCARL e Società
consorziate che la costituiscono (nel caso di specie, 3 delle 4 imprese
associate all’ATI), l’Amministrazione finanziaria, nella R.M. 380/E/2008,
distingue due fasi:
- fatturazione delle prestazioni rese, nell’ambito del settore edile, dalle
Società consorziate nei confronti della SCARL: in questo caso, anche
se con incerta formulazione, l’Amministrazione sembra affermare che non opera
il meccanismo dell’inversione contabile di cui all’art.17, comma 6, lett. a)
del D.P.R. 633/1972, in virtù dell’esistenza del rapporto consortile, “che
omogeneizza le prestazione delle consorziate e della
società consortile”, facendo sì che le Società consorziate non rivestano la
qualifica di subappaltatori della SCARL.
Pertanto, le Società, che
partecipano alla SCARL e che a favore della stessa eseguono prestazioni
riferibili all’esecuzione complessiva dell’opera, devono fatturare i lavori
applicando l’aliquota IVA propria dei beni e servizi relativi alla
realizzazione dell’appalto principale.
Occorre in ogni caso ricordare
che, nella citata pronuncia, l’Amministrazione finanziaria, in ragione delle
scarse indicazioni fornite nell’istanza di interpello in merito all’intervento
realizzato, non chiarisce l’aliquota applicabile nel caso di specie, ferma
restando la possibilità di assoggettare all’aliquota IVA ridotta del 10% i
lavori di restauro e risanamento conservativo e ristrutturazione edilizia ed
urbanistica (art. 3, comma 1, lett.c, d ed f, del
D.P.R. 380/2001), nonchè l’acquisto dei beni finiti
impiegati nella realizzazione di tali interventi (ai sensi, rispettivamente,
del n.127-quaterdecies e del n.127-terdecies, Tabella A, Parte III, allegata al
D.P.R. 633/1972).
Per quanto riguarda, invece, i
lavori di manutenzione straordinaria, si ritiene confermata l’applicabilità
dell’IVA ridotta al 10%, qualora gli stessi siano funzionali e conseguenti alla
realizzazione dell’intervento di recupero più incisivo [1].
- “ribaltamento” dei costi operato dalla SCARL nei confronti delle Società
consorziate: anche in tal caso non opera il meccanismo
dell’inversione contabile, di cui all’art.17, comma 6, lett.a),
del D.P.R. 633/1972, tenuto conto di quanto già chiarito nella Circolare
ministeriale n.37/E/2006, in base alla quale “i
rapporti posti in essere all’interno dei consorzi e delle altre strutture
associative analoghe non configurano subappalti o ipotesi affini” e, come tali,
non scontano l’applicazione del “reverse charge”.
Pertanto, in fase di
“ribaltamento” dei costi sostenuti, la SCARL deve emettere fattura nei
confronti delle proprie consorziate (ripartendo gli oneri proporzionalmente
alla quota di capitale sociale della SCARL posseduta da ciascuna di esse), con
applicazione della stessa aliquota IVA prevista in relazione all’appalto
principale [2].
2. Rapporti tra SCARL e Società terze
Diversamente da quanto affermato
per le Società consorziate, l’Amministrazione finanziaria precisa che i terzi
che eseguono, nei confronti della SCARL, prestazioni riferibili all’esecuzione
complessiva dell’opera, assumono il ruolo di subappaltatori della medesima
Società consortile [3].
Pertanto, ove questi svolgano
prestazioni riconducibili al settore edile, devono fatturare i servizi resi con
il meccanismo dell’inversione contabile.
Di conseguenza:
- detti terzi devono emettere
fattura, nei confronti della SCARL, senza applicazione dell’IVA (indicando la
norma che li esenta dall’applicazione dell’imposta, ossia l’art.17, comma 6, lett.a, del D.P.R. 633/1972);
- la SCARL deve integrare le
fatture ricevute con indicazione dell’aliquota IVA e della relativa imposta
dovuta, con i connessi obblighi formali di
registrazione delle stesse, da effettuare sia nel registro delle fatture emesse
(di cui all’art.23 del D.P.R. 633/1972), sia in quello degli acquisti (di cui
all’art.25 del citato D.P.R 633/1972).
In particolare, per ciò che
concerne l’aliquota IVA che la SCARL deve indicare nelle fatture ricevute, si
evidenzia che, già nella Circolare n.19/E/2001, l’Amministrazione finanziaria
ha precisato che al subappalto deve applicarsi la stessa aliquota prevista per
l’appalto principale. Pertanto, nel caso in cui il subappalto abbia ad oggetto prestazioni di servizi relative alla realizzazione
degli interventi di restauro e risanamento conservativo e ristrutturazione
edilizia ed urbanistica (art. 3, comma 1, lett.c, d
ed f, del D.P.R. 380/2001), si applica l’aliquota IVA ridotta al 10%, ai sensi
del n.127-quaterdecies, Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. 633/1972.
Per quanto riguarda, infine, i
rapporti con il committente, si evidenzia che resta fermo quanto già chiarito
in passato dall’Amministrazione finanziaria (cfr. R.M. 106/E/1998), per cui
sono le singole imprese che devono emettere fattura nei confronti
dell’appaltante, per gli importi di propria spettanza (mentre la società consortile
non deve fatturare al committente), seguendo le ordinarie modalità di
applicazione dell’IVA, tenuto conto che il rapporto che intercorre tra singole
imprese e committente si qualifica come appalto.
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[1] Per completezza, si ricorda
che, qualora l’intervento di manutenzione straordinaria non fosse funzionale ad
interventi di recupero più incisivi, ma venisse realizzato autonomamente
rispetto a questi ultimi, potrebbe comunque applicarsi, sino al 31 dicembre
2010, l’aliquota IVA al 10%, a condizione che il fabbricato oggetto dei lavori
sia a destinazione residenziale (art.1, comma 18, legge 244/2007). Se, invece,
si trattasse di un fabbricato a destinazione non abitativa, l’intervento di
manutenzione straordinaria sconterebbe comunque l’applicazione dell’IVA nella
misura ordinaria del 20%.
[2] In tal senso, cfr. anche R.M.
n.229/E del 21 agosto 2007.
[3] Ai fini del “reverse charge”, la SCARL si configura, infatti, alla stregua dei
soggetti appaltatori (quali sono le singole Società consorziate), in virtù del
rapporto consortile “che omogeneizza le prestazione
delle consorziate e della società consortile”.