REGIME FISCALE DELLA CESSIONE DI CUBATURA
Riportiamo di seguito una circolare dell’Ance che, a seguito delle
numerose richieste di chiarimento pervenute, cerca di spiegare il corretto
regime fiscale applicabile sia ai fini delle imposte dirette, che di quelle
indirette, alle operazioni di cessione di cubatura.
Sull’argomento, in assenza di uno specifico regime normativo, l’Ance ha
riepilogato gli orientamenti di prassi amministrativa e di giurisprudenza
emanati in materia.
In particolare, la Risoluzione Ministeriale del 17 agosto 1976, prot. 250948, richiamando le sentenze della Cassazione n.
2235 del 6 luglio 1972, n. 802 del 21 marzo 1973 e la n. 1231 del 30 aprile
1974, ha precisato che la cessione di cubatura è equiparata alla cessione di
diritti reali immobiliari di godimento.
Secondo la giurisprudenza, per cessione di cubatura si intende
quell’atto, a titolo oneroso, attraverso il quale “il
proprietario del fondo cui inerisce una determinata cubatura, distacca in tutto
o in parte la facoltà inerente al suo diritto dominicale di costruire nei
limiti concessagli dal Piano Regolatore e, formando un diritto a sè stante, lo trasferisce definitivamente all’acquirente, a
beneficio del fondo di costui[1]”.
In tal senso, secondo i Giudici e come ribadito dall’Amministrazione
Finanziaria nella Risoluzione sopra citata, “nella cessione di cubatura si
verifica l’acquisto di un diritto strutturalmente assimilabile alla categoria
dei diritti reali immobiliari di godimento, in quanto la volontà dei
contraenti, nel porre in essere il trasferimento di una delle facoltà in cui si
estrinseca il diritto di proprietà, e cioè quella di costruire, modifica il
limite di edificabilità, fissato dal Piano Regolatore per i singoli
appezzamenti, con la conseguente compressione del diritto di proprietà del
cedente e il correlativo aumento dell’edificabilità sull’area del cessionario”.
Per quanto riguarda la tassazione della cessione di cubatura, ai fini
delle imposte indirette si dovrà applicare lo stesso regime fiscale previsto
per il trasferimento di aree edificabili, per il quale
occorre stabilire se il cedente è un soggetto passivo IVA o meno.
In particolare, nell’ipotesi di cedente:
- soggetto passivo IVA (es. impresa): il trasferimento di cubatura va
assoggettato ad IVA al 20%[2], con applicazione di imposte di registro,
ipotecarie e catastali in misura fissa pari a 168 euro ciascuna[3];
- soggetto non passivo IVA (es. persona fisica non esercente attività
commerciale): si applicano imposte di registro con aliquota dell’8%[4] e
ipotecarie e catastali rispettivamente del 2% e dell’1%[5].
Anche ai fini delle imposte dirette, la cessione di cubatura, essendo
assimilabile alla cessione di un diritto reale di godimento riguardante un’area
edificabile, segue le stesse regole previste per il trasferimento di
quest’ultima.
Ciò in virtù di quanto stabilito dall’art.9, comma 5, del D.P.R. 917/86,
in base al quale “ai fini delle imposte sul reddito le disposizioni relative
alle cessioni a titolo oneroso valgono anche per gli atti a titolo oneroso che
importano costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento e per i
conferimenti in società”.
Pertanto, nell’ipotesi di cessione di cubatura da parte di un soggetto
non esercente attività commerciale, si configura una plusvalenza assoggettata
ad Irpef ai sensi dall’art.67 del Tuir (D.P.R.
917/1986), da calcolarsi come differenza tra corrispettivo percepito e costo di
acquisto[6].
Diversamente, qualora il soggetto cedente eserciti attività d’impresa,
il corrispettivo del trasferimento di cubatura conseguito deve essere
assoggettato all’imposta sul reddito, come:
- ricavo, se l’area appartiene alla categoria dei beni al cui scambio
sia diretta l’attività d’impresa (cd. “beni merce”)[7];
- plusvalenza, se l’area non appartiene alla categoria dei “beni merce”,
che sarà determinata come differenza tra corrispettivo pattuito e costo non
ammortizzato del bene medesimo[8].
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[1] Cassazione, Sez. I Civ., 14 dicembre 1988, Sentenza n. 6807.
[2] Art. 16, comma 1, del DPR 633/1972.
[3] Art. 40, comma 1, del DPR n. 131/1986 (per l’imposta di registro);
art.10, D.Lgs. 347/1990 (per l’imposta catastale) e Nota all’art.1 della
Tariffa al medesimo allegata (per l’imposta ipotecaria).
[4] Ai sensi dell’art.1, comma 1, della Tariffa 1, parte prima, allegata
al DPR n. 131/1986.
[5] Ai sensi dell’art.10 del D.Lgs. 347/1990 (imposta catastale) e
dell’art.1 della Tariffa al medesimo allegata (per l’imposta ipotecaria).
[6] Art. 68, commi 1 e 2 del Tuir - DPR 917/1986. In assenza di ulteriori precisazioni,
si ritiene che il costo d’acquisto dell’area, da assumere ai fini della
plusvalenza, debba essere parametrato in relazione al
valore del diritto ceduto.
[7] Art. 85, comma 1, lett a e b del Tuir - DPR 917/1986.
[8] Art. 86, comma 1 del Tuir
DPR 917/1986. Come per i soggetti non esercenti attività d’impresa, anche per i
soggetti passivi IVA, in assenza di ulteriori precisazioni, si ritiene che il
costo d’acquisto dell’area, da assumere ai fini della plusvalenza, debba essere
parametrato in relazione al valore del diritto
ceduto.