Guida 2001
cosa sono e come si applicano
gli studi di settore

1. Perché gli studi di settore

Gli studi di settore sono il frutto di un accordo di reciproca collaborazione tra Amministrazione finanziaria e categorie rappresentative degli esercenti le attività autonome.

Per via delle regole vigenti in passato, i funzionari del Fisco in sede di verifica e accertamento erano indotti a prendere in considerazione solo circostanze del tutto formali (come soprattutto la regolarità delle scritture contabili) e a trascurare invece la questione di fondo (cioè se il contribuente avesse evaso davvero). Si realizzava così il paradosso per cui il sistema finiva per privilegiare il contribuente-evasore (che però aveva fatto attenzione a tenere in regola le scritture contabili) penalizzando invece il contribuente che pagava fino all’ultima tutte le sue tasse, ma che aveva semplicemente dimenticato di ottemperare ad alcune regole formali, come ad esempio la vidimazione di un registro contabile.

Gli studi di settore sono stati messi in campo per superare le incongruenze del vecchio sistema, come strumento per “regolare” e prevenire eventuali conflitti, nel nuovo clima di lealtà e collaborazione che si respira nel rapporto Fisco-contribuente anche grazie a istituti introdotti di recente come l’accertamento con adesione e l’autotutela. In questo nuovo rapporto assume finalmente importanza tutto quello che è utile a circostanziare la posizione fiscale effettiva del singolo contribuente in relazione alle caratteristiche oggettive della sua attività. Ciò significa che, a differenza di quanto è accaduto in passato, i funzionari accertatori del Fisco non saranno più sordi verso le ragioni sostanziali del contribuente ma trascureranno, semmai, gli aspetti formali.

2. L’utilità degli studi di settore

3. Cosa s’intende per “studi di settore”

4. Gli studi come procedura di calcolo

L’applicazione Gerico, che è resa gratuitamente disponibile dall’Agenzia delle Entrate, è prelevabile dal sito Internet del Ministero delle finanze (o dal Servizio telematico, per gli utenti del predetto Servizio). Per conoscere l’ammontare dei ricavi o dei compensi presunti sulla base degli studi di settore, i contribuenti possono anche rivolgersi agli uffici delle entrate o delle imposte dirette, muniti del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore, debitamente compilato.

5. Il ruolo dei contribuenti e delle loro organizzazioni di categoria. Gli Osservatori provinciali

Anche la collaborazione dei singoli contribuenti è stata importante, concretizzandosi nella compilazione delle risposte ai milioni di questionari a suo tempo distribuiti. Tale collaborazione prosegue ora nel tempo all’interno degli Osservatori che sono stati costituiti per ciascuna Provincia, con provvedimento del Direttore Regionale delle Entrate, in base al decreto del Direttore Generale del Dipartimento delle Entrate del 15 aprile 1999. Fanno parte degli Osservatori provinciali:

• un dirigente della Direzione Regionale delle Entrate con funzioni di presidente;
• due funzionari degli uffici del Dipartimento delle Entrate presenti sul territorio provinciale;
• due rappresentanti delle associazioni di categoria più rappresentative in sede provinciale in ciascuno dei settori produttivi dell’industria, del commercio e dell’artigianato nonché un rappresentante degli ordini professionali degli esercenti arti e professioni in ciascuno dei seguenti quattro settori: economico, giuridico, tecnico e sanitario.

Gli Osservatori hanno la funzione di:

• individuare le situazioni in cui lo studio non risulta idoneo a rappresentare la realtà economica di determinate attività, anche con riferimento a specifiche aree geografiche o economiche;
• rilevare informazioni utili a migliorare la capacità degli studi di rappresentare la realtà cui si riferiscono;
• provvedere, per il tramite della Direzione Regionale delle Entrate, a trasmettere le informazioni assunte all’attenzione della Commissione di esperti che formulerà le proprie osservazioni al Ministero delle finanze.

6. Gli organismi tecnici e la revisione degli studi nel tempo

7. I cluster

La metodologia che sta a monte di Gerico si basa sull’applicazione di tecniche statistiche che permettono di definire, per ogni singola attività economica, gruppi omogenei di imprese o di esercenti arti e professioni in base a caratteristiche strutturali comuni. Si tratta di un metodo di classificazione che permette di assegnare  ciascuna impresa o ciascun professionista al gruppo omogeneo di appartenenza. Per ciascun gruppo omogeneo è prevista  una funzione che descrive l’andamento dei ricavi o dei compensi in relazione alle specifiche variabili contabili e strutturali dell’azienda o dell’attività professionale. La parola “cluster” ha lo stesso significato di “gruppo omogeneo” ed identifica un sottoinsieme di imprese o di professionisti – all’interno dello stesso settore di attività - contrassegnati da comuni caratteristiche strutturali. Ogni studio, che è sempre riferito a un particolare settore, ha individuato tra l’universo dei contribuenti svolgenti tale specifica attività, diverse tipologie di “gruppi omogenei ”. Ogni gruppo accomuna contribuenti aventi caratteristiche che sono al tempo stesso omogenee tra loro, ma il più possibile diverse da tutte le altre tipologie di contribuenti che pure svolgono la stessa attività (e che quindi identificano altri cluster). Relativamente ad alcune attività lo studio di settore ha constatato differenziazioni tra fasce di imprese comportanti  l’individuazione di tre o quattro tipologie di cluster, mentre vi sono al tempo stesso settori in cui l’esigenza di cogliere le specificità strutturali interne ha portato a identificare un numero di cluster sensibilmente più elevato.

La funzione matematica che stima determinati ricavi o compensi di riferimento, a fronte di un insieme di elementi contabili ed extra contabili forniti a Gerico dal contribuente, non opera sempre allo stesso modo all'interno dello stesso studio di settore, ma varia da cluster a cluster. A parità di dati contabili, pertanto, il ricavo stimato dal software può avere una entità diversa a seconda del cluster in cui l’impresa è stata preliminarmente collocata. Anche i valori di soglia che segnano il confine per la rilevazione dell'incoerenza vengono individuati da Gerico non con riferimento indiscriminato all’intera massa di contribuenti che svolgono l’attività a cui è riferito uno studio di settore, ma sulla base dei riscontri riferiti ai soli contribuenti inclusi nello stesso gruppo omogeneo di appartenenza (cioè, all’interno del proprio cluster).

Poiché non sempre un’impresa o un professionista hanno caratteristiche tali che li rendono riconducibili al cento per cento a un solo cluster, lo studio di settore prevede la possibilità che uno stesso soggetto sia assegnato a più cluster. Se infatti il collegamento al gruppo omogeneo di appartenenza avvenisse in forma rigida (cioè riferito per forza ad un solo cluster) si avrebbe l’attribuzione di ricavi o compensi impropri e non rispondenti alla realtà concreta, in quanto non verrebbero considerate le situazioni intermedie (cioè di appartenenza promiscua a più cluster). Quando, pertanto, un soggetto non è “colto” adeguatamente da un ben preciso modello di riferimento, Gerico è in grado di assegnarlo contemporaneamente a più cluster, in modo frazionato, così da coglierne ogni specifica caratteristica di appartenenza a ciascun cluster. Lo stesso principio vale per le attività professionali.

Dopo aver elaborato i dati che sono stati forniti al software, è Gerico stesso che indica al contribuente "il" cluster (o i “vari” cluster) a cui l’impresa è stata assegnata. Di ogni cluster il contribuente può conoscere il “profilo”, cioè una descrizione dettagliata dell’impresa-tipo o del professionista-tipo che dà la connotazione specifica al gruppo omogeneo. È importante conoscere il profilo del cluster (o dei cluster) a cui si è stati abbinati da Gerico per prendere consapevolezza del modo di operare degli studi di settore e anche per effettuare un controllo in itinere del fatto che non vi siano errori o disguidi al riguardo. Leggersi il profilo del cluster a cui si è stati abbinati da Gerico, prima ancora di definire la posizione sui ricavi determinati dallo stesso software, consente al contribuente di fare una sorta di “prova del nove anticipata” sulla corretta applicazione dello studio. 
La circolare 121/E del 2000 ha ricordato la opportunità per il contribuente di verificare che in fase di applicazione degli studi di settore il software Gerico abbia correttamente classificato il contribuente stesso nell’ambito dei diversi gruppi omogenei individuati dallo studio di settore. La descrizione del cluster al quale il contribuente è stato assegnato è verificabile anche accedendo alla voce "cluster" dal menu “informazioni” contenuto nel software Gerico 2001. L’eventuale attribuzione ad un gruppo omogeneo che non corrisponde alle caratteristiche del contribuente potrebbe essere sintomo di anomalie nell’applicazione dello studio che devono essere attentamente considerate per valutare se lo studio sia effettivamente in grado di rappresentare in modo adeguato la realtà del contribuente esaminato. 
Per conoscere la descrizione dei cluster consulta i 129 studi di settore approvati, seguendo la procedura di instradamento indicata. Dopo aver cliccato sul codice dello studio di settore interessato interroga il link "i cluster" nella nuova pagina che si apre relativamente allo studio di settore selezionato.

8. La territorialità: come incide

Il risultato dei ricavi stimati dal software Gerico tiene conto del contesto territoriale in cui è ubicata l’impresa.  Particolari elaborazioni costruite a monte dello studio di settore, ricche di elementi statistici significativi,  consentono a Gerico di dare rilevanza al fattore territorialità.  L'analisi del territorio incide sul calcolo dei ricavi o dei compensi stimati attraverso l'attivazione di uno specifico correttivo territoriale utilizzato nella procedura di calcolo dalla cosiddetta "funzione di regressione".  Quest'ultima espressione designa la formula matematica che è in grado di collegare un determinato livello di ricavi o di compensi a una griglia di elementi contabili ed extra contabili forniti a Gerico dal contribuente stesso. Il correttivo territoriale non è tuttavia applicabile sempre a tutte le attività. Esso ha inoltre entità variabile all'interno delle attività a cui esso risulta applicabile. 

Ai fini di questa classificazione del territorio, ciascuno degli oltre 8 mila Comuni è stato inserito all’interno di un gruppo di appartenenza, differenziato rispetto agli altri, in quanto basato su caratteristiche omogenee da un punto di vista preminentemente economico. A questo fine ognuno di essi è stato "studiato" (sulla base di elaborazioni statistiche) con riferimento a una serie di indicatori, come ad esempio, il grado di scolarizzazione degli abitanti (basato sulla composizione percentuale dei laureati, analfabeti, eccetera) o il livello di benessere (rilevato, tra l’altro, dal numero di vetture possedute per ogni cento abitanti o anche dalla media degli impieghi bancari per abitante). E' stato ad esempio  considerato il grado di sviluppo del tessuto economico e produttivo, rilevando la presenza e la diffusione di imprese distintamente per i vari comparti di attività. Per il settore del commercio è stato tra l'altro considerato significativo rilevare la percentuale dei grandi magazzini esistenti in loco, rispetto al numero degli abitanti.

Per ottenere dal software risultati il più possibile aderenti al contesto territoriale in cui opera ciascun contribuente, inoltre,  non ci si è accontentati di “schedare” i singoli Comuni in base a una sola prospettiva. La classificazione in base ai criteri esemplificati sopra, infatti, se ha evidentemente rilevanza nei riguardi del settore del commercio, è del tutto priva di importanza nei riguardi, ad esempio, di un’impresa manifatturiera del settore delle calzature. Rispetto a quest’ultima tipologia di azienda, invece, la classificazione da attribuire al Comune di svolgimento dell'attività può essere meglio colta da indicatori completamente diversi, come, ad esempio, il grado di specializzazione del territorio rispetto alla particolare attività (la quale a sua volta può essere rilevata, tra gli altri elementi, dalla specifica percentuale di export del settore calzature risultante a livello comunale, rispetto al volume globale di export, rilevato sempre nello stesso ambito territoriale. Il tipo di classificazione più utilizzato da Gerico è quello di analisi della “Territorialità Generale”. Questa è l’unica classificazione in cui è stata data importanza alla ripartizione su base provinciale e regionale, e non solo a quella su base comunale (a parte il settore del trasporto merci su strada per il quale è risultato invece significativo rilevare la classificazione in ambito provinciale, anziché a livello comunale).

Per conoscere la descrizione dei gruppi omogenei (questa volta il concetto di “gruppo omogeneo” è riferito non ad imprese, ma ad ambiti territoriali aventi medesime caratteristiche), come anche per conoscere la collocazione del Comune interessato all’interno del gruppo omogeneo, si può consultare la sezione riservata alla analisi della territorialità, con la relativa tabella delle territorialità attualmente previste.  Dalla stessa tabella è anche possibile prelevare la nota tecnica e metodologica, che contiene  la spiegazione completa delle elaborazioni statistiche e dell'intero percorso che ha portato ai risultati evidenziati nello studio della territorialità.  

Anche nei riguardi della analisi e classificazione del territorio, il software Gerico non è stato costruito in maniera piatta. In particolare, la totalità dei contribuenti presenti in ambito comunale e appartenenti a un certo studio di settore non è stata collegata in blocco a un determinato gruppo omogeneo di appartenenza di quel Comune entro la specifica classe della territorialità. Può in altre parole accadere che due imprese - A e B - le quali svolgono la medesima attività all’interno dello stesso Comune, siano trattate diversamente ai fini del correttivo territoriale utilizzato da Gerico, in quanto l’abbinamento del correttivo stesso allo specifico gruppo omogeneo di Comuni viene dal software assegnato separatamente da cluster a cluster, tenendo quindi conto del gruppo aziendale omogeneo a cui l'impresa è stata abbinata dal software. Pertanto, se le due imprese considerate hanno caratteristiche strutturali che le collocano in due cluster diversi, può accadere che esse restino soggette a un trattamento differenziato, in quanto solo l’impresa A, ad esempio, potrebbe essere nelle condizioni per  fruire di un determinato correttivo (che abbatte, ad esempio, il ricavo stimato), mentre l’impresa B potrebbe non essere collegata ad alcun correttivo territoriale, ovvero essere abbinata a un correttivo che può essere al tempo stesso anche di segno divergente (cioè, di aumento del ricavo stimato).

Se si intende approfondire in che modo il fattore territorialità ha avuto una concreta incidenza sulla propria impresa, occorre conoscere il cluster a cui essa  è stata abbinata (questo dato è fornito da Gerico, dopo l’elaborazione degli elementi strutturali e contabili ad esso forniti). A questo punto è possibile consultare la “nota tecnica e metodologica” relativa allo specifico studio di settore di appartenenza. In fondo a questo documento sono allegate delle tabelle tra cui possono essere eventualmente presenti quelle che riportano il correttivo territoriale da applicare ai coefficienti utilizzati da Gerico. In alcuni casi non esiste una tabella di questo tipo (e ciò vuol dire che nessun correttivo territoriale è attivato da Gerico). In altri casi le tabelle possono essere più di una (e ciò vuol dire che alla stessa fascia di attività si è reso opportuno applicare più classificazioni della territorialità). Un volta individuato il tipo di classificazione territoriale tenuto presente da Gerico (cioè, se è stata considerata la territorialità generale, del commercio, del settore calzaturiero, eccetera) è possibile verificare la collocazione del Comune di svolgimento dell’attività all'interno dell'insieme dei gruppi omogenei individuati dalla specifica classe di territorialità considerata dallo studio di settore.

Pur quando è presente una tabella della territorialità, inoltre, si può riscontrare di frequente che vi sono gruppi omogenei (cluster) rispetto ai quali lo studio di settore non indica alcun correttivo. In questo caso siamo di fronte a un soggetto non interessato dal correttivo territoriale. Viceversa, il correttivo è operante con riguardo ai cluster in corrispondenza dei quali è indicata una cifra (distintamente per gruppo omogeneo di appartenenza del Comune di svolgimento dell'attività). Tale cifra denota la presenza del correttivo, in aumento o in diminuzione. Più precisamente, il correttivo riduce i ricavi o i compensi stimati quando il valore della cifra esposta nell’apposita tabella, in corrispondenza del cluster  di appartenenza, è preceduto dal segno meno “-“; lo incrementa negli altri casi. Naturalmente il software di calcolo tiene conto già in via automatica di tutte queste informazioni ai fini della stima dei ricavi o dei compensi presunti.

9. Le cause di esclusione della applicazione degli studi

Poiché la procedura di calcolo denominata Gerico si basa su elaborazioni statistiche, può accadere che il contribuente si trovi in un'annualità particolare, o in altro tipo di situazione peculiare, che non sono adeguatamente colte da un meccanismo di calcolo studiato su basi statistiche. In tale ipotesi la legge prevede che i calcoli di Gerico non siano più da considerare validi, per cui il contribuente non è tenuto ad attenersi ad essi. 

Le situazioni che possono determinare la non applicazione dello studio di settore  a contribuenti esercenti attività comprese nell’elenco di quelli approvati possono essere di due tipi: “cause di esclusione” e “cause di inapplicabilità”. Tali circostanze sono state indicate nella circolare 110/E del 21 maggio 1999 a cui hanno fatto seguito alcune precisazioni successive nella circolare 148/E del 5 luglio 1999.

Le cause di esclusione sono il frutto di una valutazione più generale fatta a priori dalla legge per qualsiasi tipo di studio e comportano la non applicazione degli studi (ed anche dei parametri). Si riporta di seguito l’elenco delle cause di esclusione:

• ricavi o compensi superiori a 10 miliardi pari a 5.164.569 di euro. A tal fine fa fede l’ammontare dichiarato dal contribuente per l’anno in questione; dal limite dei ricavi vanno esclusi i ricavi di natura finanziaria
• periodo d’imposta di durata inferiore o superiore a dodici mesi; non si considera operante questa causa di esclusione come conseguenza dello svolgimento di un'attività stagionale o per parte dell'anno
• determinazione del reddito con criteri forfettari
• anno di inizio e anno di cessazione dell’attività; questa causa di esclusione opera anche nel caso limite in cui l’inizio ovvero la cessazione dell’attività siano avvenuti il 1° gennaio o il 31 dicembre 
• modifica in corso d’anno dell’attività esercitata: è il caso a esempio dell’imprenditore che fino ad aprile ha svolto l’attività di commerciante, e da maggio in poi quella di artigiano ovvero di un professionista che fino ad aprile ha svolto l’attività di dottore commercialista e da maggio in poi quella di avvocato; non costituisce invece causa di esclusione la modifica in corso d’anno dell’attività esercitata qualora le due attività (quella cessata e quella iniziata) siano contraddistinte da codici attività compresi nel medesimo studio di settore
• svolgimento dell’attività da parte di soggetti diversi nell’arco dei dodici mesi; sono in particolare esclusi dall’applicazione degli studi di settore i contribuenti che nel corso del periodo d’imposta sono stati interessati da donazione d’azienda da padre a figlio, conferimento di impresa individuale in società, trasformazione, scissione; in tale ultimo caso gli studi di settore restano però eventualmente applicabili con riferimento alle attività che continuano ad essere esercitate dalle due società scisse
• incaricati alle vendite a domicilio.

Costituisce inoltre causa che esclude l’applicazione dello studio di settore l’esistenza di un periodo d’imposta di “non normale svolgimento dell’attività”.

Sono considerati periodi di “non normale svolgimento dell’attività”, ad esempio, quelli in cui:

1. l’impresa è in liquidazione ordinaria, ovvero in liquidazione coatta amministrativa o fallimentare (in tal caso si considera periodo di cessazione dell’attività quello che precede la data di inizio della liquidazione)
2. non è ancora iniziata l’attività produttiva prevista dall’oggetto sociale.

In relazione a quest’ultima situazione-tipo, si indicano alcuni esempi di casi in grado di differire l’applicazione immediata degli studi con riguardo preminentemente alle imprese di nuova costituzione:

• la costruzione dell’impianto si è protratta oltre il primo periodo d’imposta (solo se per cause non dipendenti dalla volontà dell’imprenditore)
• non sono state concesse le autorizzazioni amministrative necessarie (a condizione che le stesse siano state tempestivamente richieste)
• viene svolta una attività di ricerca propedeutica allo svolgimento di altra attività produttiva di beni e servizi (sempreché non si tratti di attività di ricerca che consenta di per sé la produzione di beni e servizi).

Fuori di queste ipotesi si possono indicare altri esempi di casi riconosciuti di “non normale svolgimento dell’attività”:

• avvenuta interruzione dell’attività per tutto l’anno a causa della ristrutturazione dei locali (a condizione che la ristrutturazione riguardi tutti i locali in cui viene esercitata l’attività)
• anno in cui l’imprenditore individuale o la società hanno affittato l’unica azienda
• anno in cui il contribuente ha sospeso l’attività ai fini amministrativi (a condizione che ne abbia dato comunicazione alla Camera di commercio)
• per gli esercenti arti e professioni, il periodo in cui si è verificata l’interruzione dell’attività per la maggior parte dell’anno a causa di provvedimenti disciplinari.

Cause di esclusione e parametri. Le imprese e gli esercenti arti e professioni non soggetti agli studi di settore sono accertabili in base ai parametri. Tutte le cause di esclusione elencate nel paragrafo precedente funzionano da ostacolo non solo all’applicazione dello studio di settore, ma - nei riguardi dei contribuenti accertabili in base ai parametri - impediscono al tempo stesso l’applicazione dei parametri, anche in deroga alle regole parzialmente divergenti originariamente in vigore per tale procedura accertativa. Queste cause aggiuntive di esclusione, estese ai parametri dalla normativa sugli studi (come ad esempio l’inizio o la cessazione dell’attività in corso d’anno), operano ai fini dell’applicazione dei parametri solamente dal 1998 in poi.

Indipendentemente, inoltre, dal superamento di una qualsiasi soglia di ricavi o compensi, esistono alcune attività le quali sin dal periodo d’imposta 1995 sono state escluse dalla applicazione dei parametri poiché non si prestano a essere correttamente trattate dalle tecniche di elaborazione statistica: o per via del numero particolarmente ridotto di soggetti presenti sull’intero territorio nazionale o perché si tratta di attività che seguono un processo produttivo che non può essere adeguatamente rappresentato mediante tecniche su base statistica. E' possibile prelevare l’elenco delle attività escluse dai parametri in base all’allegato 2/a e 2/b al Dm 29 gennaio 1996, pubblicato nel supplemento ordinario alla “Gazzetta Ufficiale del 31 gennaio 1996”.

10. Le cause di inapplicabilità

Mentre le cause di esclusione comportano la non applicabilità sia degli accertamenti in base agli studi di settore, sia di quelli in base ai parametri, le cause di inapplicabilità riguardano esclusivamente i contribuenti soggetti agli studi di settore e differiscono dalle cause di esclusione poiché la loro presenza è di ostacolo alla sola applicazione dello studio di settore. In questi casi, pertanto, il soggetto resta ugualmente accertabile in base alle regole stabilite per i parametri. Le cause di inapplicabilità consistono infatti in circostanze che riguardano tipicamente gli studi di settore e possono in teoria essere divergenti a seconda della macroarea di attività considerata. Si tratta di quelle condizioni ostative aventi la propria ragion d’essere in peculiarità che caratterizzano la singola attività concretamente svolta  ponendola al di fuori del modello assunto a riferimento durante la costruzione dello studio di settore. Tali cause  sono infatti emerse durante la “lavorazione” degli studi e sono indicate nei relativi decreti di approvazione. Per gli studi di settore riguardanti le attività professionali non sono state individuate cause di inapplicabilità. Le cause di inapplicabilità che hanno effetto sugli studi di settore approvati per le attività imprenditoriali vengono indicate qui di seguito. 

Società cooperative

È espressamente preclusa l’applicazione degli studi a:

1. le società cooperative, società consortili e consorzi che operano esclusivamente a favore delle imprese socie e associate, 
2. le società cooperative costituite da utenti non imprenditori che operano esclusivamente a favore degli utenti stessi,
3. le società cooperative che, in qualsiasi forma, esercitano all’attività di trasporto con taxi (e noleggio di autovetture con autista).

Studi di settore in vigore a partire dal 1° gennaio 2000

Con riferimento alle attività per le quali sono stati approvati i relativi studi di settore a decorrere dall’anno 2000 (vedere l’elenco degli studi approvati con decorrenza dal 1° gennaio 2000), è previsto che gli stessi non si applicano:

1. nel settore delle manifatture se l’esercizio dell’attività di impresa è svolto attraverso l’utilizzo di più punti di produzione e di vendita in locali non contigui a quelli di produzione;
2. nei settori del commercio e dei servizi se l’esercizio dell’attività di impresa è svolto attraverso l’utilizzo, rispettivamente, di più punti di vendita e più punti di produzione;
3. nel caso di esercizio di due o più attività d’impresa non rientranti nel medesimo studio di settore ed in assenza di annotazione separata, se l’importo complessivo dei ricavi dichiarati relativi alle attività non prevalenti (non rientranti tra quelle prese in considerazione dallo studio di settore) supera il 20 per cento dell’ammontare totale dei ricavi dichiarati.

La causa di inapplicabilità di cui al punto 1., sussiste qualora l’attività sia esercitata attraverso l’utilizzo di più punti di produzione (in presenza o meno di punti vendita) ovvero di un punto di produzione e di più punti di vendita in locali non contigui a quello di produzione. Tale condizione di inapplicabilità non sussiste, invece, qualora l’attività sia svolta attraverso l’utilizzo di un punto di produzione (anche con annesso punto vendita) e di un punto di vendita in locali non contigui a quello di produzione.

Per le cause di inapplicabilità di cui ai punti 1. e 2., si configura l’esercizio dell’attività di produzione o di vendita in più punti, qualora questi ultimi siano diversi, ad esempio, da locali o spazi adibiti a depositi, magazzini, centri di raccolta, uffici.

Si rammenta che la condizione di inapplicabilità di cui al punto 2., non si verifica quando la presenza di più punti di produzione o di vendita costituisce una caratteristica fisiologica dell’attività esercitata. è il caso delle attività per le quali sono stati approvati gli studi di settore contraddistinti dai seguenti codici SG72A e SG72B.

Per gli studi di settore SM17U, SM18A, SM19U, SM21A, SM21B, SM21C, SM21D, SM21E, SM21F, SM25A, SM25B e SM26U la condizione di inapplicabilità di cui al punto 2. non sussiste soltanto nel caso in cui i diversi punti vendita siano situati nell’ambito dello stesso territorio comunale.

Si precisa che qualora, in via facoltativa, sia stata tenuta separata annotazione per ciascun punto di produzione e/o di vendita, ovvero per ciascuna attività esercitata, di tutti gli elementi rilevanti ai fini della applicazione degli studi di settore, non si configurano le fattispecie di inapplicabilità di cui ai punti 1., 2. e 3..

Nel caso di annotazione separata effettuata volontariamente, per le modalità di comunicazione dei dati relativamente alle varie fattispecie configurabili, si veda quanto stabilito con riferimento agli studi di settore in vigore antecedentemente al 1° gennaio 2000.

Studi di settore in vigore antecedentemente al 1° gennaio 2000

Per gli studi di settore in vigore antecedentemente al 1° gennaio 2000 (vale a dire i 45 studi applicabili con decorrenza dal periodo d’imposta 1998 e gli ulteriori 41 applicabili con decorrenza dal periodo d’imposta 1999), il decreto dirigenziale del 24 dicembre 1999, pubblicato sulla G.U. 29 dicembre 1999, n. 304, introducendo l’obbligo dell’annotazione separata dei componenti rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore, rimuove, in linea di principio, le seguenti cause di inapplicabilità stabilite dai decreti ministeriali di approvazione degli studi stessi:

• esercizio dell’attività nel settore delle manifatture, dei servizi e del commercio, rispettivamente, in più punti di produzione e di vendita in locali non contigui alla produzione, in più punti di produzione e in più punti di vendita. Si rammenta, tuttavia, che la causa di inapplicabilità in esame, non si verifica quando la presenza di più punti di produzione o di vendita costituisce una caratteristica fisiologica dell’attività esercitata. È il caso delle attività per le quali sono stati approvati gli studi di settore contraddistinti dai seguenti codici: SG39U; SG50U; SG61A; SG61B; SG61C; SG61D; SG61E; SG61F; SG61G; SG61H; SG68U; SG69A; SG69B; SG69C; SG69D; SG69E; SG70U; SG71U; SM03A; SM03B; SM03C; SM03D;
• esercizio di due o più attività d’impresa, non rientranti nel medesimo studio di settore, se i ricavi provenienti dalle attività non prevalenti sono superiori al 20% del totale dei ricavi dichiarati.

L’introduzione dell’obbligo di annotazione separata fa venir meno le citate condizioni di inapplicabilità a seguito della rilevazione separata degli elementi, strutturali e contabili, sui quali si basa l’applicazione degli studi di settore relativamente ai diversi punti di produzione o di vendita ovvero alle diverse attività esercitate. Si ricorda che tale prescrizione sussiste solo se per tutte le attività esercitate è possibile applicare gli studi di settore. In presenza di una o più attività, anche marginali in termini di ricavi, non “soggette” a studi di settore, tale obbligo non sussiste. In tal caso, occorre verificare l’eventuale sussistenza di cause di inapplicabilità al fine di stabilire l’assoggettamento agli studi di settore o ai parametri.

I contribuenti obbligati all’annotazione separata, per il periodo d’imposta 2000, devono indicare i dati contabili e strutturali relativi ai singoli punti o alle singole attività per le quali è stato osservato l’obbligo di separata annotazione degli elementi rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore con le modalità indicate nelle istruzioni per la compilazione dei modelli appositamente predisposti. Per gli stessi non si applicano i parametri e il software GE.RI.CO. si limita a consentire l’acquisizione dei dati senza fornire indicazioni in ordine alla congruità ed alla coerenza.

11. I correttivi

In presenza di situazioni particolari in cui i meccanismi di calcolo originari dello studio di settore rischiavano di non cogliere in modo adeguato la specifica realtà economica che lo studio stesso si proponeva di rappresentare, sono stati introdotti appositi correttivi per rettificare al ribasso gli effetti di particolari variabili sui ricavi o compensi stimati dal software. Tali correttivi (Gerico 2001 li identifica con il nome di "riduzioni")   possono essere di portata generale e quindi riferiti a tutte le attività (come, in particolare, per l’incidenza delle spese relative agli apprendisti), ma possono anche riguardare talune specifiche attività.

I modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini degli studi di settore contengono (nel quadro X) i campi da riempire ai fini dell’applicazione dei correttivi. Per l’anno d’imposta 2000 sono confermati i correttivi in vigore per il 1999. Essi continuano ad applicarsi agli 86 studi in vigore dal 1998 o dal 1999 e a quegli studi approvati con decorrenza 2000 per i quali sussistono le condizioni. In sintesi i correttivi in vigore ancora per il 2000 sono i seguenti:

Imprese

1. Correttivo per la riduzione del peso delle spese per il lavoro prestato dagli apprendisti;
2. Correttivi specifici che, in aggiunta a quello previsto dal punto precedente, sono applicabili per gli otto studi di settore SG61, relativi agli intermediari di commercio per lo studio di settore SG68U relativo al trasporto merci su strada, per lo studio SG72A relativo all’attività di trasporto con taxi.

Professionisti

Per gli studi di settore relativi alle attività professionali, sono stati individuati specifici correttivi che, in particolare, si riferiscono alle seguenti situazioni:

• peso eccessivo assunto dai fattori produttivi ed in particolare da taluni beni strumentali considerati al costo storico nella determinazione dei compensi;
• minor apporto, in termini di compensi derivante dal personale dipendente addetto a mansioni di segreteria o amministrative;
• utilizzo per l’esercizio dell’attività di strutture di terzi (quali, ad esempio, i cd. “service”).

Per il solo studio SK05U (dottori commercialisti, ragionieri e periti commerciali, consulenti del lavoro) è stato introdotto un ulteriore correttivo che riduce la stima dei compensi (puntuale e minima) in ragione della percentuale di quelli percepiti a forfait.

Considerato che gli studi SK08U, SK16U, SK21U interessano attività che possono essere svolte sia in forma professionale che d’impresa, si evidenzia che i correttivi possono essere applicati da tutti i contribuenti non congrui, indipendentemente dalla categoria reddituale nella quale è stata qualificata l’attività esercitata. Inoltre, per il solo studio SK08, è applicabile il correttivo per la riduzione del peso delle spese per il lavoro prestato dagli apprendisti.

Il correttivo non costituisce un vincolo per il contribuente per cui questi non è obbligato ad applicarlo qualora, inserendo in Gerico il valore senza correttivo, egli ottiene dal software un responso di congruità. Si deve ritenere, tuttavia, che il contribuente non sia obbligato a verificare preliminarmente l’eventuale propria congruità senza correttivo, per cui egli potrebbe anche avvalersi direttamente di tale abbattimento attivando comunque in Gerico la funzione di calcolo e di valorizzazione del correttivo. Gerico 2001 possiede, al suo interno, una funzione di applicazione sia per l’esecuzione dei calcoli necessari a determinare la riduzione che rettifica il costo, sia per la relativa valorizzazione ai fini di determinare i ricavi o i compensi (a tal fine va selezionato in Gerico 2001 l’apposita opzione “Riduzioni” nella barra degli strumenti). I valori da inserire nel quadro del software riservato agli elementi contabili (quadro F per le imprese, quadro G per i professionisti), sono quelli al lordo del correttivo. Nel quadro X del modello dovrà invece essere indicato sia il valore al lordo sia quello ridotto calcolato in base al correttivo.

12. Le "particolari circostanze" in presenza delle quali può essere giustificato uno scostamento

Data la valenza presuntiva dei conteggi effettuati mediante Gerico, è possibile che i ricavi o i compensi effettivi siano inferiori a quelli determinati dal software. In tale ipotesi il contribuente potrà  dichiarare il reddito effettivamente prodotto, anziché quello determinato sulla base dei ricavi o dei compensi conteggiati da Gerico. In tal caso egli dovrà, tuttavia, giustificare in seguito quali sono i motivi per cui abbia ritenuto di adeguarsi a un livello di ricavi o di compensi inferiore a quello di riferimento. Per venire incontro a questa esigenza di difesa del contribuente nella fase del contraddittorio, la circolare n. 110/E del 21 maggio 1999 ha elencato una serie di particolari circostanze che possono essere il segno di una riduzione dei ricavi conseguiti dal contribuente. Tali circostanze non si prestano a un’applicazione automatica (e in questo si differenziano dai cosiddetti correttivi contabili di Gerico), ma richiedono che la loro capacità di incidere sull’andamento effettivo dei ricavi sia verificata dall’ufficio in contraddittorio con il contribuente, secondo una graduazione riferita al caso concreto. Pertanto, il fatto che tali circostanze vengano comunemente denominate "attenuanti" non sta ovviamente a significare che è automatico il  riconoscimento di una giustificazione per l'eventuale scostamento del ricavo dichiarato,   essendo comunque necessaria una  specifica valutazione da caso a caso.  La circolare 121/E dell'8 giugno 2000, inoltre,  con riferimento ai 41 studi di settore approvati con decorrenza 1999, ha segnalato le osservazioni più rilevanti formulate dalla Commissione di esperti le quali, sempre in base alla circolare, potranno essere oggetto di particolare approfondimento e specifica valutazione in sede di accertamento nei confronti dei contribuenti che hanno dichiarato ricavi inferiori a quelli determinati sulla base degli studi di settore.  Analogamente, la circolare 54/E del 13 giugno 2001 evidenzia le circostanze da prendere in considerazione per l’applicazione dei 43 studi approvati con decorrenza 2000.

A parte il caso delle particolari circostanze “riconosciute” in via generale dall’Agenzia delle Entrate  si potrà tenere conto, al momento di decidere sull’adeguamento spontaneo in dichiarazione (e successivamente nella fase del contraddittorio pre-accertamento) di ulteriori circostanze, anche a carattere individuale o personale.

Questi casi non possono essere previsti da una circolare, ma se essi sono in concreto capaci di condizionare l’andamento dei ricavi o dei compensi conseguiti, non potranno essere ignorati dagli uffici finanziari nella fase del contraddittorio. Si consiglia perciò di conservare la relativa documentazione di appoggio, con cui sarà in seguito possibile comprovarne la portata effettiva.

13. Gli studi e la dichiarazione UNICO 2001

Per verificare se i risultati della dichiarazione dei redditi sono in linea con i ricavi o i compensi attesi dalla metodologia degli “studi” i contribuenti sono tenuti, al momento della dichiarazione dei redditi, a comunicare due tipi di dati:

• i dati contabili
• i dati extra contabili.

I dati contabili rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore, che nell’Unico 2000 andavano dichiarati in un apposito riquadro, nell’Unico 2001, vanno indicati all’interno dei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini degli studi di settore, nei quadri F (per le imprese) e G (per le attività professionali).

Il modello dei dati rilevanti ai fini degli studi di settore va presentato solo dai contribuenti che svolgono una o più delle 293 attività comprese nei 129 studi di settore approvati e serve anche ad aggiornare al periodo d’imposta 2000 la base dati riguardante le informazioni extra contabili “personalizzate” risultanti già nell’archivio informatico del Ministero delle finanze a seguito o degli analoghi modelli allegati a Unico 2000 (per le attività incluse nell’elenco degli 86 studi di settore in vigore dal 1998 o dal 1999) o dai questionari a suo tempo restituiti dai contribuenti (per i 43 nuovi studi di settore con decorrenza 2000).

Il modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini degli studi di settore si considera parte integrante della dichiarazione dei redditi e va presentato e inviato entro gli stessi termini previsti per la stessa. Per persone fisiche e società di persone il termine ultimo di presentazione di Unico 2001 a banche e poste è il 31 luglio 2001, mentre il termine per la trasmissione telematica è il 31 ottobre 2001. 

Il modello dei dati rilevanti ai fini degli studi di settore non va presentato qualora operi una causa di esclusione dagli studi stessi. Se vi è, invece, una causa di inapplicabilità (per cui si rendono applicabili i parametri), occorre compilare il modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione dei parametri.

I soggetti che sono esclusi dalla applicazione degli studi di settore in quanto rientranti tra quelli che determinano il reddito con criteri forfetari (come ad esempio i cosiddetti "contribuenti minimi") sono ugualmente tenuti alla presentazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini degli studi di settore senza indicare i dati richiesti nel quadro relativo agli elementi contabili.

14. L’adeguamento spontaneo in dichiarazione

I soggetti tenuti all’applicazione degli studi di settore, se rilevano che i ricavi o i compensi contabilizzati nel corso del 2000 sono inferiori a quelli determinati con l’applicazione Gerico, possono adeguarsi in dichiarazione, senza sanzioni, né interessi. Quest’ultima agevolazione è concessa solo nel primo anno di applicazione degli studi (ovvero anche in un anno successivo, qualora vi sia stato aggiornamento o revisione dello studio). Si precisa che per l’anno di imposta 2000, l’adeguamento in dichiarazione per i 45 studi di settore approvati con decorrenza 1998 e i 41 studi approvati con decorrenza 1999 può essere effettuato con le diverse modalità illustrate nella risoluzione n. 52/E del 24 aprile 2001 emanata dall’Agenzia delle Entrate.

Al fine di evitare un eventuale accertamento motivato in base agli studi di settore, il contribuente deve adeguarsi ai ricavi o ai compensi puntuali di riferimento. Tuttavia, se ritiene che ve ne sia motivo, il contribuente può allinearsi all’interno del cosiddetto intervallo di confidenza (dichiarando cioè un importo a partire dai ricavi o dai compensi minimi ammissibili e fino ad “avvicinarsi” al valore puntuale di riferimento). In tal caso l’Agenzia delle Entrate potrà verificare e quindi chiedere al contribuente di giustificare per quali motivi abbia ritenuto di non adeguarsi al valore puntuale di riferimento.

Per quanto riguarda i parametri, restano ferme invece le regole degli anni passati per quanto concerne il meccanismo di adeguamento al ricavo in dichiarazione. È sufficiente cioè allinearsi ai ricavi o ai compensi minimi per inibire all’Agenzia delle Entrate di effettuare l’accertamento in base ai parametri, accertamento che, in caso di mancato adeguamento spontaneo, potrà avvenire in base al valore più alto dei ricavi o dei compensi, conteggiati mediante il cosiddetto ricavometro.

15. La congruità e la coerenza

Inserendo in Gerico i valori delle variabili contabili ed extra contabili richieste, è possibile verificare la posizione del contribuente in ordine a due distinti aspetti della sua “normalità statistica”:

1. i principali indicatori economici
2. i ricavi o i compensi dichiarati.

La congruità

Sotto il primo profilo Gerico attesta anzitutto se i ricavi o i compensi del contribuente sono “congrui”, cioè pari almeno al valore puntuale di riferimento calcolato con il software per lo specifico contribuente. In caso contrario, Gerico indica il valore puntuale atteso, ed inoltre indica i ricavi o i compensi minimi ammissibili che segna la soglia inferiore di quel margine di oscillazione (chiamato intervallo di confidenza) entro il quale lo scostamento è ritenuto “possibile”. Nella circolare n. 110/E del 21 maggio 1999 è stato in particolare precisato che i contribuenti i quali si avvalgono della possibilità di adeguare i propri ricavi o compensi alle risultanze della applicazione degli studi di settore, in sede di dichiarazione dei redditi devono effettuare l’adeguamento tenendo conto del valore che nella applicazione Gerico viene indicato quale valore di riferimento puntuale. Ai contribuenti che ritengono ve ne sia motivo è, peraltro, consentito collocarsi anche in caso di adeguamento, all’interno dell’intervallo di confidenza e quindi anche al livello del valore minimo.

In sede di controllo della applicazione degli studi di settore l’Agenzia delle Entrate:

1. in caso di adeguamento al valore puntuale considererà corretta la posizione del contribuente e potrà procedere ad accertamento sulla base degli studi di settore solo nei casi in cui sulla base di elementi documentali sarà in grado di rettificare i dati presi a base per l’applicazione degli studi di settore;
2. in caso di adeguamento all’interno dell’intervallo tra valore minimo e valore congruo, fermo restando che si tratta, comunque, di ricavi o compensi "possibili", potrà verificare e quindi chiedere al contribuente di giustificare per quali motivi abbia ritenuto di adeguarsi a un valore inferiore a quello di riferimento puntuale (circolare 148/E del 5 luglio 1999).

La coerenza

La correttezza dei comportamenti del contribuente monitorata da Gerico dipende in definitiva da valutazioni che riguardano due distinti aspetti: la congruità dei ricavi o dei compensi e la coerenza degli indicatori economici. Ciascuno di tali aspetti viene  considerato autonomamente dal software, per cui si può avere la non congruità accompagnata dalla coerenza e,  viceversa, l'incoerenza unita alla congruità (è anche possibile, ovviamente, la non congruità accompagnata dalla non coerenza).

Per quanto concerne in particolare l'aspetto relativo alla coerenza,  Gerico è in grado di verificare la regolarità dei principali indicatori economici caratterizzanti l’attività svolta dal contribuente (i quali sono predeterminati, per ciascuna attività, dallo studio di settore approvato). La regolarità di tali indicatori viene valutata rispetto ai valori minimi e massimi assumibili con riferimento a comportamenti normali degli operatori del settore che svolgono l’attività con analoghe caratteristiche.

Le anomalie riscontrate negli indici di coerenza potranno essere utilizzate per la selezione delle posizioni da sottoporre a controllo, pur in presenza di ricavi o compensi congrui. Ovviamente, in quest'ultimo caso detti controlli potranno essere effettuati utilizzando metodi di accertamento diversi da quello basato sugli studi di settore. Con riferimento a tal genere di anomalia l’ufficio dovrà comunque verificare se la mancata coerenza derivi da comportamenti fiscalmente irregolari, ovvero se essa  derivi da insufficienze produttive dell’azienda o da inefficiente organizzazione dell’attività professionale. Qualora, in base alle verifiche effettuate, emergano, ad esempio, componenti di costo non contabilizzate che risultano rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore, si potrà procedere ad accertamento in base a tale strumento, tenendo conto dei ricavi o dei compensi presunti che derivano dalla considerazione di tali nuovi elementi.

Va infine segnalato che le eventuali anomalie riscontrate negli indici di coerenza non possono dar luogo ad “adeguamento” da parte del contribuente.

16. Gli studi come procedura di accertamento: uno strumento di ausilio per l’Agenzia delle Entrate

Gli studi di settore non sono solo un metodo informatizzato di calcolo dei ricavi o dei compensi presunti. Essi costituiscono al tempo stesso una procedura facilitata di accertamento nelle mani dell’Agenzia delle Entrate. Questa facilitazione si sviluppa su tre distinti piani nei confronti di chi risulterà non congruo, ovvero non coerente.

Nella selezione dei soggetti da controllare

Anzitutto, l’Agenzia delle Entrate utilizzerà i dati derivanti dagli studi di settore al fine di individuare i soggetti da sottoporre a controllo. A questo riguardo potrà essere utilizzata:

• sia la spia della non congruità
• sia la spia della non coerenza

La prima anomalia potrà in particolare essere utilizzata come “spia”, riguardo ai soggetti tenuti per obbligo alla contabilità ordinaria (soggetti rispetto ai quali gli studi non sono utilizzabili a prescindere da una verifica sul posto). Infatti, se si tratta viceversa di soggetti tenuti alla contabilità semplificata è già possibile per l’Agenzia delle Entrate utilizzare i ricavi o i compensi puntuali di riferimento ai fini della emissione di un accertamento, previo contraddittorio, ma senza necessità di verifica sul posto o di esame delle scritture contabili.

La seconda “spia” (quella dell’incoerenza) potrà invece essere utilizzata nei confronti di tutti i soggetti per i quali sono applicabili gli studi di settore, compresi i soggetti tenuti alla contabilità semplificata che abbiano dichiarato ricavi o compensi congrui.

La segnalazione dell’incoerenza accende infatti nei quadri di controllo dell’Agenzia delle Entrate una spia importante sull’attendibilità complessiva dei dati forniti dal contribuente. A questo riguardo non ha rilievo il fatto che l’eventuale adeguamento ai ricavi o ai compensi congrui sia avvenuto spontaneamente in dichiarazione.

Durante le attività di verifica già iniziate

L’applicazione Gerico può costituire un prezioso ausilio per i funzionari impegnati nelle verifiche. Ciò soprattutto riguardo all’obbligo di motivazione sul “quantum” dell’evasione di volta in volta riscontrata. L’utilizzo varia a seconda del tipo di soggetto e, in particolar modo, del tipo di contabilità da questi tenuta.

Contabilità semplificata

Anzitutto, in questi casi i verificatori possono procedere a ricalcolare nuovamente i ricavi o i compensi puntuali non sulla base dei dati contabili ed extra contabili dichiarati dal contribuente, ma sulla base di quelli, eventualmente diversi, direttamente constatati in sede di verifica. Questa modalità di utilizzo degli studi di settore può trovare applicazione soprattutto (ma non solo) nei confronti dei soggetti tenuti alla contabilità semplificata. In particolare, i soggetti congrui ma non coerenti sono esposti a questo tipo di accertamento.

Contabilità ordinaria

In secondo luogo, nei confronti dei soggetti in contabilità ordinaria (per obbligo o per opzione), i verificatori possono utilizzare i conteggi derivanti da Gerico al fine di calcolare automaticamente i maggiori ricavi o compensi, rimanendo per ciò stesso sollevati dall’obbligo di motivazione riguardo al “quantum” dell’evasione riscontrata. Per avere il via libera a questa possibilità di utilizzo dei conteggi mediante Gerico, è necessario, però, che sia stata preventivamente constatata da parte dei verificatori stessi l’irregolarità della contabilità per via di almeno uno degli scostamenti o delle irregolarità rilevanti, specificamente previsti dal regolamento approvato con D.P.R. n. 570/96 (riguardo ai contribuenti in contabilità ordinaria per opzione esiste anche la possibilità di emettere accertamenti senza verifica sul posto, come è detto più avanti). L’irregolarità deve essere ufficializzata mediante la redazione di un apposito verbale in contraddittorio con il contribuente.

In questi casi Gerico facilita la quantificazione dell’evasione in quanto non solo i verificatori saranno sollevati dall’obbligo di motivazione circa l’entità dei ricavi o dei compensi presunti, ma anzi potranno essi stessi determinare un risultato vicino alla realtà, fornendo al software Gerico i dati delle variabili contabili ed extra contabili da essi potuti constatare direttamente in sede di verifica.

Per emettere accertamenti anche senza verifica sul posto

Contabilità semplificata. Per i soggetti in regime di contabilità semplificata gli “studi” costituiscono, invece, essi stessi una procedura “autosufficiente” di accertamento, in quanto la legge consente all’Agenzia delle Entrate di determinare tout court i maggiori ricavi o compensi, anche senza una verifica sul posto. L’organo accertatore può infatti prescindere dall’esame delle scritture contabili, in quanto il conteggio dei ricavi o dei compensi fornito da Gerico può essere direttamente utilizzato per emanare d’ufficio un accertamento, qualora i ricavi o i compensi dichiarati risultino al di sotto del valore puntuale di riferimento. Si realizza cioè l’inversione dell’onere della prova, nel senso che qui l’Agenzia delle Entrate può limitarsi a chiedere conto al contribuente di come mai i suoi ricavi o compensi siano al di sotto del conteggio derivante dallo studio approvato. Il contribuente, tuttavia, non riceverà accertamenti in base al conteggio di Gerico, senza aver avuto la possibilità di spiegare le ragioni dello scostamento, né riceverà iscrizioni a ruolo, senza essere ammesso al contraddittorio preventivo.

Contabilità ordinaria per opzione

Per questi contribuenti la contabilità ordinaria non è il tipo di contabilità naturale, adatta alle dimensioni aziendali. Sono pertanto applicabili anzitutto le regole viste avanti riguardo alla possibilità di utilizzare Gerico per quantificare l’evasione a seguito di verifica sul posto, quando a seguito di essa si rilevi un particolare tipo di irregolarità della contabilità. È inoltre consentito all’Agenzia delle Entrate di effettuare anche in questo caso accertamenti tout court come nei confronti dei cosiddetti “semplificati”, qualora, però, lo scostamento dai ricavi o dai compensi congrui si sia verificato per almeno due anni su tre consecutivi considerati. Ad esempio, risultano accertabili il 1998 ed 1999 se viene rilevato uno scostamento per entrambi gli anni, ovvero il 1998 ed il 2000 se lo scostamento (pur non riguardando periodi di imposta consecutivi) interessa tali annualità. Il periodo di imposta 1999 potrà inoltre essere accertato unitamente al 2001, se vengono rilevati scostamenti per tali annualità. Non si può procedere, invece, a questo tipo di accertamento, ad esempio per il 1998 o per il 1999, facendo riferimento agli anni 1996 o 1997, in quanto trattasi di anni precedenti a quello in cui è entrato in vigore lo studio di settore.

A questi fini non hanno alcuna rilevanza gli anni in cui si riscontra la non coerenza degli indici economici, ma ha importanza solamente lo scostamento dei ricavi o dei compensi dichiarati rispetto al valore puntuale di riferimento per due periodi di imposta su tre consecutivi considerati. 

Contribuenti esercenti arti e professioni

Per gli esercenti arti e professioni valgono in generale le medesime modalità di accertamento illustrate nel paragrafo precedente con riferimento ai contribuenti in contabilità ordinaria per opzione. Tuttavia le predette modalità si renderanno operative solo al termine della fase di applicazione sperimentale dei risultati derivante dagli 11 studi di settore relativi a 13 attività professionali prevista dal decreto di approvazione degli studi medesimi.

Gli studi in argomento sono definiti sperimentali in quanto, fino alla approvazione di una nuova versione degli studi stessi:

• le indicazioni relative alla coerenza ed alla congruità possono essere utilizzate per la formulazione dei criteri di selezione delle posizioni da sottoporre a controllo;
• i risultati derivanti dall’applicazione GE.RI.CO. 2001 non possono essere usati direttamente per l’azione di accertamento. Tale attività sarà fondata sull’utilizzo delle ordinarie metodologie di controllo, rispetto alle quali i risultati dell’applicazione degli studi di settore costituiranno uno strumento di ausilio;
• nei confronti dei contribuenti che non risultano congrui, i compensi derivanti dall’applicazione dello studio di settore approvato al termine della fase sperimentale potranno essere utilizzati per effettuare accertamenti in relazione a tutti i periodi di imposta che si sono succeduti nel periodo sperimentale;
• i contribuenti che dichiarano compensi di importo non inferiore a quello risultante dagli studi sperimentali ovvero vi si adeguano spontaneamente, evitano l’eventuale accertamento sulla base delle risultanze dello studio di settore che verrà approvato al termine della fase sperimentale, a seguito di nuove elaborazioni. Tali contribuenti eviteranno il predetto accertamento anche nel caso in cui l’ammontare stimato dal nuovo studio di settore risulti superiore a quello determinato con l’applicazione GE.RI.CO. 2001 predisposta per il periodo d’imposta 2000.

Il carattere sperimentale viene riconosciuto anche agli studi di settore che si riferiscono ad attività che possono essere esercitate sia da professionisti che da imprese.

L’approvazione degli studi di settore, oltre a consentire la raccolta dei dati necessari per la revisione degli studi stessi, mediante il modello di comunicazione dei dati rilevanti, fa si che nei confronti dei soggetti che esercitano le attività economiche comprese negli studi di settore a carattere sperimentale, non si applicano i parametri di cui al D.P.C.M. 29 gennaio 1996, come modificato dal D.P.C.M. 27 marzo 1997.

Non trova, infatti, applicazione l’art. 4, comma 1 del D.P.R. 31 maggio 1999, n. 195, che prevede l’utilizzo dei parametri in sede di accertamento nei confronti dei contribuenti che esercitano attività per le quali gli studi di settore non sono approvati ovvero, ancorchè approvati, non risultano applicabili.

Si ricorda, inoltre, che con la circolare 121/E del 8 giugno 2000 è stata disposta, già dal 1999, l’applicazione sperimentale per i seguenti studi:

• SD13U, relativo al codice di attività 17.30.0 – Finissaggio dei tessuti;
• SD14U, relativo ai codici di attività:17.12.1 Preparazione delle fibre di lana e assimilate, cardatura; 17.12.2 Filatura della lana cardata e di altre fibre tessili a taglio laniero; 17.13.1 Pettinatura e ripettinatura delle fibre di lana e assimilate; 17.13.2 Filatura della lana pettinata e delle fibre assimilate; preparazioni in gomitoli e matasse; 17.17.0 Attività di preparazione e di filatura di altre fibre tessili; 17.22.0 Tessitura di filati tipo lana cardata; 17.23.0 Tessitura di filati tipo lana pettinata; 17.25.0 Tessitura di altre materie tessili; 17.60.0 Fabbricazione di maglierie;
• SG69A, relativo al codice di attività: 45.11.0 Demolizione di edifici e sistemazione del terreno;
• SG69B, relativo al codice di attività: 45.12.0 Trivellazioni e perforazioni;
• SG69C, relativo al codice di attività: 45.23.0 Costruzione di autostrade, strade, campi di aviazione e impianti sportivi;
• SG69D, relativo al codice di attività: 45.24.0 Costruzione di opere idrauliche;
• SG69E, relativo ai codici di attività: 45.21.0 Lavori generali di costruzione di edifici e lavori di ingegneria civile; 45.22.0 Posa in opera di coperture e costruzione di ossature di tetti di edifici; 45.25.0 Altri lavori speciali di costruzione.

Per gli studi di settore SG69A/B/C/D/E, l’applicazione sperimentale è disposta nei confronti delle imprese con ricavi dichiarati (aumentati delle rimanenze finali e diminuiti delle esistenze iniziali valutate ai sensi degli artt. 59 e 60 del TUIR) di ammontare superiore ai due miliardi.

Per tutti gli studi sopra elencati, valgono le previsioni contenute nei decreti di approvazione degli studi a carattere sperimentale applicabili a decorrere dal periodo d’imposta 2000.

Si ricorda, tuttavia, che l’Agenzia delle Entrate, effettua anche controlli finalizzati alla verifica della veridicità degli elementi utilizzati dai contribuenti ai fini dell’applicazione degli studi di settore.

17. Come difendersi dagli studi di settore

La prima difesa del contribuente dagli studi di settore è insita nelle stesse procedure di accertamento, che utilizzeranno a pieno tutti i vantaggi procedurali collegati all’accertamento con adesione (c.d. “concordato”). Chi avrà ricevuto un accertamento in base allo studio non è ovviamente “condannato” al pagamento, ma potrà avvalersi oltre che delle regole sull’accertamento con adesione anche dei normali mezzi di difesa riconosciuti dall'ordinamento,  compreso l’eventuale ricorso alla Commissione tributaria provinciale, ove non si realizzi la concorde definizione tra le due parti in sede di concordato. Gli uffici dell’Agenzia delle Entrate, tuttavia, prima di effettuare un accertamento in base agli studi di settore inviteranno il contribuente al contraddittorio preventivo. L’invito conterrà gli elementi rilevanti ai fini dell’accertamento, allo scopo di pervenire alla definizione. L’aggravamento, per il contribuente, è che si inverte l’onere della prova in quanto sarà lui a dover dimostrare perché i suoi ricavi o compensi sono inferiori a quelli determinati con procedure i cui risultati, dopo numerose prove ed attenta valutazione, sono stati riconosciuti attendibili e rappresentativi dalla Commissione di esperti.

Gli uffici finanziari dovranno comunque adeguare il risultato degli studi alla concreta e particolare situazione dell’impresa o dell’attività professionale, anche a prescindere da eventuali osservazioni formulate dal contribuente. In ogni caso, le osservazioni formulate dai contribuenti nel corso del contraddittorio andranno attentamente valutate e l’ufficio dovrà motivare sia l’accoglimento che il rigetto delle stesse.